La compleja realidad del impuesto sobre la renta y 2

Tras haber examinado en el art¨ªculo anterior el n¨²mero de declaraciones del impuesto sobre la renta de las personas f¨ªsicas y el car¨¢cter de las mismas, y la significaci¨®n del sistema de pagos a cuenta y devoluciones, el autor analiza las rentas realmente gravadas y el juego de las deducciones, y propone limpiar el tributo como primera medida para hacer m¨¢s justos sus resultados.

El impuesto. sobre la renta grava cualquier ingreso que perciba el contribuyente. Como prueba de esta estricta fiscalidad he o¨ªdo explicar a un severo funcionario que, en teor¨ªa, quien encuentre una peseta y la incorpore a sus bienes deber¨ªa hacer constar en la declaraci¨®n este incremento patrimonial, lo cual es cierto seg¨²n los preceptos legales. A fin de cuentas, ?no es el Estado un socio inevitable en cualquier aventura financiera, incluida la b¨²squeda de tesoros?Pero el examen de la informaci¨®n estad¨ªstica de las rentas gravadas nos hace bajar a la realidad. El cuadro n¨²mero 1 figura en la Memoria de la administraci¨®n tributaria. 1984, recientemente publicada por el Ministerio de Econom¨ªa y Hacienda; las cifras son explicitadas e inequ¨ªvocas. M¨¢s del 80% de los rendimientos sometidos proceden del trabajo personal, registr¨¢ndose adem¨¢s un crecimiento casi continuo de este porcentaje. El ministerio nunca ha ocultado este dato, cosa encomiable de modo que su denuncia se ha convertido ya en un t¨®pico, resignadamente aceptado, que inspira siempre la reflexi¨®n de que la voluntad pol¨ªtica podr¨ªa cambiar esos resultados con medidas legislativas y planes de inspecci¨®n. Esta consoladora creencia nos mantiene pacientes a la espera del tiempo venidero de la justicia fiscal.

Si analizamos la informaci¨®n de base del citado cuadro observaremos adem¨¢s que los gastos deducibles de los rendimientos de trabajo y de las actividades empresariales se han mantenido en un porcentaje casi estable en los ¨²ltimos a?os, mientras que los gastos correspondientes a las rentas mobiliarias, inmobiliarias y profesionales tienden al alza, lo que significa que en buena medida estos contribuyentes aprenden a defenderse y se hacen resistentes al impuesto. Sin las disposiciones correctivas del gravamen de rentas bajas dictadas en los ¨²ltimos ejercicios, y en la actual situaci¨®n econ¨®mica, ese 83,94% ser¨ªa a¨²n mucho m¨¢s elevado. S¨®lo conseguiremos corregir su trayectoria con acciones decididas, que deben atender sobre todo a la gesti¨®n tributaria.

Disminuciones patrimoniales

El cuadro n¨²mero 1 llama tambi¨¦n la atenci¨®n por el sistem¨¢tico aumento de las disminuciones patrimoniales, cuesti¨®n que merece especial vigilancia.

El gravamen de las plusval¨ªas ha sido piedra de esc¨¢ndalo desde la entrada en vigor de la ley, en particular por no haberse admitido la aplicaci¨®n de un ¨ªndice de depreciaci¨®n monetaria para el c¨¢lculo de los valores. Pero la experiencia demuestra que lo verdaderamente escandaloso ha sido el uso que se ha hecho de la posibilidad de c¨®mputo de las minusval¨ªas, que todos los a?os son superiores a los incrementos de capital declarados, a causa principalmente de la ocultaci¨®n de ¨¦stos. Adem¨¢s, se han aprobado ¨ªndices de actualizaci¨®n ,de valores m¨¢s generosos de lo que suele afirmarse. As¨ª que la tributaci¨®n de las plusval¨ªas le cuesta dinero a Hacienda, lo que crea imagen de un pa¨ªs minado por el car¨¢cter casi ruinoso de las transmisiones patrimoniales. Si los datos fiscales fueran fidedignos, esta ruina ser¨ªa a¨²n m¨¢s aparatosa en caso de aplicaci¨®n de ¨ªndices reales de depreciaci¨®n monetaria, puesto que tal correcci¨®n, habida cuenta del proceso inflacionista, har¨ªa disminuir las ganancias y aumentar las p¨¦rdidas de capital.

Debe, pues, dejarse constancia de que el actual sistema que permite esos resultados es insatisfactorio. Lo que en principio pudo ser una opci¨®n razonable ha derivado a fuente de artificios patrimoniales con ahorro fiscal, del que se benefician contribuyentes situados en todos los escalones, pero especialmente los de rentas m¨¢s elevadas, que tienen mayores posibilidades de efectuar las oportunas operaciones econ¨®micas.

Hay que cerrar esta v¨ªa de p¨¦rdida de recaudaci¨®n; las soluciones t¨¦cnicas pueden ser muy diversas, pero en todo caso conviene no olvidar que muchos ciudadanos sufren disminuciones patrimoniales reales y en general los de renta m¨¢s baja no tienen capacidad para enjugarlas con plusval¨ªas de otros bienes o derechos de su patrimonio.

Algo parecido ha sucedido con la transparencia fiscal voluntaria, cuyos resultados no parecen justificar este at¨ªpico procedimiento de imputaci¨®n de rendimientos.

Deducciones complicadas

Por ¨²ltimo, para conocer el comportamiento del impuesto sobre la renta debemos analizar la incidencia de las deducciones, tema de gran complejidad a consecuencia del elevado n¨²mero de las mismas, su diferente car¨¢cter, cuant¨ªa y finalidad, y de la necesidad de dejar al contribuyente la libertad de decidir el destino de sus gastos y la aplicaci¨®n de la deducci¨®n correspondiente.

Seg¨²n las estad¨ªsticas del Centro de Proceso de Datos, el total de deducciones viene a suponer aproximadamente la tercera parte de la cuota ¨ªntegra. Es, pues, evidente su importancia. Pero, como queda dicho, hay diferentes tipos.

Por una parte, existe una deducci¨®n general (que juega como un m¨ªnimo exento) y diversas deducciones que atienden a la situaci¨®n personal y familiar del contribuyente. Otras disminuyen la carga tributar¨ªa de las rentas de trabajo. Un tercer grupo protege determinadas clases de gastos por razones de car¨¢cter social, tales como los donativos o la adquisici¨®n de acciones de la empresa en que se trabaja. Y, finalmente, las deducciones se utilizan tambi¨¦n para inducir al contribuyente a la realizaci¨®n de inversiones. Esta clasificaci¨®n. no pretende ser exhaustiva, sino s¨®lo orientativa, porque algunas deducciones son dif¨ªciles de encuadrar en ese esquema (pago de honorarios profesionales, rendimientos percibidos en Ceuta y Melilla, o las que operan como simple compensaci¨®n de impuestos ya satisfechos) y otras cumplen m¨¢s de una finalidad, como las que corresponden a adquisici¨®n de vivienda o suscripci¨®n de seguros de vida, que adem¨¢s de proteger al contribuyente y a su familia orientan con eficacia las inversiones hacia esas actividades. Basta leer el impreso de declaraci¨®n para captar el complejo panorama de las deducciones vigentes.

Por supuesto, la importancia relativa de cada uno de estos conceptos es muy diferente en el cuadro n¨²mero 2, elaborado con datos de la Memoria citada, figuran las cuant¨ªas y porcentajes respectivos sobre el total de deducciones. Tambi¨¦n es muy dispar el ahorro fiscal que suponen para los contribuyentes en funci¨®n del nivel de sus ingresos. Y aqu¨ª est¨¢ el problema.

Oportunidad de los descuentos

Las deducciones realmente significativas son la general, las que corresponden al matrimonio e hijos y la que se aplica a las rentas de trabajo (ya beneficiadas por el aumento de la deducci¨®n general cuando m¨¢s de un miembro de la unidad familiar percibe estos rendimientos). Ser¨ªa f¨¢cil proponer algunos retoques en la normativa actual para adecuarlas a lo que se entiende hoy d¨ªa por justicia fiscal, pero ser¨ªa muy dif¨ªcil discutir la oportunidad de estos descuentos tal y como hemos concebido el impuesto sobre la renta.

Cabr¨ªa entonces concluir que un medio r¨¢pido de combatir buena parte de sus defectos consistir¨ªa en un, simple incremento de su cuant¨ªa, pues esto beneficiar¨ªa m¨¢s que proporcionalmente a las rentas m¨¢s, bajas y a las procedentes del trabajo. Pero esto s¨®lo puede hacerse a costa de un precio: p¨¦rdida de recaudaci¨®n, que ser¨¢ m¨¢s importante cuanto m¨¢s elevadas y generalizadas sean las deducciones.

Desde esta perspectiva debemos enfocar la posible reforma de la tributaci¨®n conjunta del matrimonio. En la sociedad de nuestro tiempo esta uni¨®n de rentas provoca efectos discriminatorios a causa de la progresividad, por lo que est¨¢ bastante generalizada la opini¨®n de que debe implantarse alg¨²n sistema de separaci¨®n (aunque no faltan quienes sostienen la tributaci¨®n unida) al menos para las rentas de trabajo, cuyas caracter¨ªsticas impiden en general distracciones fraudulentas de rendimientos. El problema t¨¦cnico ser¨ªa f¨¢cil de resolver, pero hay que tener en cuenta la incidencia recaudatoria. Es, pues, comprensible que se busquen opciones intermedias, v¨ªa deducciones, al margen ahora de la mayor o menor complejidad de las f¨®rmulas aplicables.

En cambio, los descuentos por seguros de vida, adquisici¨®n de vivienda o valores son menos significativos, como puede verse en el cuadro. Puesto que el impuesto debe cumplir finalidades extrafiscales, podr¨ªamos elevarlas sin p¨¦rdida importante de recaudaci¨®n, impulsando as¨ª las respectivas inversiones.

En este caso debemos tener en cuenta que favorecemos decididamente a las rentas m¨¢s altas, puesto que en este grupo existen las mayores, distancias entre deducciones medias por escalones de renta. Ello perjudicar¨ªa la justicia del tributo; conviene, pues, limitar su cuant¨ªa, pero si los l¨ªmites son, estrictos pierden eficacia.

Sin embargo, una cosa es cierta: el total de deducciones beneficia especialmente a las rentas m¨¢s elevadas, porque est¨¢n pensadas para conseguir ese efecto.

As¨ª que se debe actualizar cada a?o el importe de las deducciones fijas y las que protegen al trabajo, pero sin caer en la tentaci¨®n de estrangular las que pueden favorecer la actividad econ¨®mica. El asunto requiere una dif¨ªcil estrategia de t¨¦cnica tributaria y arte pol¨ªtico, dif¨ªcil de valorar con criterios objetivos.

Limpiar el tributo

?stos son, pues, los principales problemas que plantea el impuesto sobre la renta tras seis a?os de existencia. No son los ¨²nicos, pero s¨ª los que lo condicionan b¨¢sicamente. Junto a ellos s¨®lo habr¨ªa que destacar el grado de complejidad que ha adquirido esta obligaci¨®n tributaria.

Cualquier arbitrista podr¨ªa concluir el examen de la informaci¨®n estad¨ªstica con un apretado programa de reformas inmediatas. Fracasar¨ªa inevitablemente. Una cosa es el esquema normativo y otra la aplicaci¨®n real de un impuesto, terreno en el que nos salen al paso los problemas de gesti¨®n y de su ubicaci¨®n en el contexto m¨¢s amplio de la realidad pol¨ªtico- econ¨®mica, agravado todo ello por la servidumbre recaudatoria. Pero aunque haya que andar con prudencia, est¨¢ claro que no podemos conformarnos con la situaci¨®n actual.

Tal vez lo m¨¢s urgente sea limpiar el tributo, reducirlo a un instrumento comprensible y manejable, de manera que el enorme volumen de declaraciones y los grandes n¨²meros no oculten la realidad, ni la complejidad de aqu¨¦llas impida al contribuyente saber lo que se est¨¢ haciendo. Ser¨ªa un primer paso para mejorar su exigencia y adecentar sus resultados. Los datos nos muestran qu¨¦ camino seguir, aunque tambi¨¦n nos dan noticia de las dificultades. Ya se sabe que los tributos demasiado simples no son justos y los complicados en exceso no son operativos. Tenemos ya la informaci¨®n suficiente para evitar que el impuesto sobre la renta caiga en ambos defectos.

es catedr¨¢tico de Derecho Financiero y Tributario de la universidad de Sevilla.