Las sanciones por omisi¨®n en la declaraci¨®n de impuestos pueden ser inconstitucionales

La Administraci¨®n no puede imponer sanciones tributarias por omisi¨®n, en base a la consideraci¨®n de impl¨ªcita voluntariedad en la infracci¨®n por parte del contribuyente, cuando ¨¦stas puedan entrar en contradicci¨®n con la presunci¨®n de inocencia consagrada por la Constituci¨®n, seg¨²n una sentencia de la Audiencia Territorial de Barcelona. El criterio sentado por la Audiencia puede afectar a miles de actas por infracciones fiscales pendientes de resoluci¨®n, todas ellas anteriores a la entrada en vigor de la reforma de la ley General Tributaria, del pasado 26 de abril.

La sentencia, emitida el pasado 27 de junio y recurrida por Hacienda con fecha 13 de septiembre, es consecuencia del recurso presentado por la empresa ASM ante la Sala Segunda de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Territorial de Barcelona. Previamente, el Tribunal Econ¨®mico Administrativo de Tarragona hab¨ªa confirmado la sanci¨®n impuesta a la empresa por Hacienda.La Dependencia de Relaciones con los Contribuyentes de Tarragona impuso a la compa?¨ªa en diciembre de 1982, "por inexacta declaraci¨®n del impuesto general sobre tr¨¢fico de empresas", una sanci¨®n por omisi¨®n de 234.718 pesetas (el 50% de la cuota tributaria). La deuda fiscal en concepto de ese impuesto ascend¨ªa entonces a 469.435 pesetas y no fue puesta en cuesti¨®n por la empresa recurrente.

La sentencia, cuyo texto ¨ªntegro ser¨¢ publicado en la revista Gaceta Fiscal, considera que la ley General Tributaria de 1963, en su redacci¨®n anterior a la reforma del pasado 26 de abril, y por tanto el texto vigente cuando fueron realizados los hechos que dieron pie al recurso juzgado, "clasifica con harta defectuosa t¨¦cnica penal, hoy ya conseguida" en la reforma de la ley, las infracciones tributarias en simples infracciones, de omisi¨®n y de defraudaci¨®n.

El art¨ªculo 79 de la citada ley defin¨ªa las infracciones de omisi¨®n como "las acciones u omisiones que tiendan a ocultar a la Administraci¨®n, total o parcialmente, la realizaci¨®n del hecho imponible o el exacto valor de las bases liquidables". Y, seg¨²n el art¨ªculo 77, "toda acci¨®n u omisi¨®n constitutiva de una infracci¨®n tributaria se presume voluntaria, salvo prueba en contrario".

Sin embargo, afirma la sentencia, es claro que cualquiera que sea la interpretaci¨®n que quiera d¨¢rsele a la presunci¨®n de voluntariedad "en ning¨²n caso pod¨ªa entrar en contradicci¨®n con la presunci¨®n de inocencia consagrada con rango de derecho fundamental por el art¨ªculo 24.2" de la Constituci¨®n.

La voluntad de defraudar

Tambi¨¦n considera que "al utilizar el legislador de 1963 la expresi¨®n 'que tienda a', sirvi¨¦ndose para ello de frase an¨¢loga a otras usadas por el C¨®digo Penal para designar el dolo ( ... ) pretendi¨® incluir como infracciones tributarias de omisi¨®n tan s¨®lo a aquellas cometidas dolosamente, con conocimiento de lo que hace y voluntad de hacerlo". Por tanto, considerando que la sociedad no actu¨® dolosamente, ya que la presunta voluntariedad no pudo probarse, la Audiencia Territorial de Barcelona anula la sanci¨®n impuesta a la empresa ASM.Fuentes de la Secretar¨ªa General de Hacienda han restado importancia al contenido de la sentencia, ya que -dicen- se corresponde con la doctrina legal emitida anteriormente por otros tribunales, a pesar de que existen tambi¨¦n resoluciones que han ratificado las sanciones impuestas.

La deficiente tipificaci¨®n de este tipo de infracciones, asimil¨¢ndolas a la figura penal del dolo, ha sido superada en la reforma de los art¨ªculos correspondientes de la ley. Ahora las sanciones se fundamentan en la existencia de culpa por, como m¨ªnimo, la negligencia de no liquidar correctamente determinados impuestos. Para Hacienda, de esta forma se elimina la presunci¨®n de voluntariedad mediante otra tipificaci¨®n penal que evita entrar en colisi¨®n con el principio constitucional de presunci¨®n de inocencia.

Sin embargo, en opini¨®n de juristas y expertos en derecho fiscal, la modificaci¨®n parcial de la ley General Tributaria, que entr¨® en vigor el 27 de abril de este a?o, acent¨²a el rigor de las sanciones y adolece de precisi¨®n, por lo que consideran que deja resquicios suficientes para que prosperen numerosos recursos de este tipo. Seg¨²n el catedr¨¢tico Jes¨²s Gonz¨¢lez P¨¦rez, en un art¨ªculo publicado en Gaceta Fiscal, la reforma no garantiza los principios de garant¨ªa criminal y penal puesto que no se especifican las infracciones ni se determinan suficientemente las sanciones. La definici¨®n de las infracciones en simples y graves, y la consideraci¨®n de que todas ellas son sancionables "a t¨ªtulo de simple negligencia" (art¨ªculo 77) y el aumento de las multas fiscales en unos baremos no determinados para cada caso prefiguran, seg¨²n otras opiniones de expertos, una reserva de ley que viola otros principios del derecho.