Impuesto extraordinario sobre, el patrimonio de las f¨ªsicas

En nuestro pa¨ªs se estableci¨® con vocaci¨®n duradera, a pesar de la ambigua calificaci¨®n de impuesto transitorio. Estar¨¢ en vigor hasta que se sustituya por el impuesto sobre el patrimonio neto.Obligados a declarar

a) Est¨¢n obligados a declarar los residentes, casados o no, cuyo patrimonio neto (cualquier que sea el pa¨ªs o pa¨ªses en que se encuentren) sea superior a cuatro millones de pesetas.

A efectos de la determinaci¨®n de dicho l¨ªmite y el de la tributaci¨®n conjunta de los patrimonios pertenecientes a los miembros, de una familia, hay que se?alar tres situaciones en que se produce la acumulaci¨®n

- Matrimonio con r¨¦gimen de gananciales o de comunidad de bienes: se acumulan en el administrador de la sociedad los patrimonios de ambos c¨®nyuges, hijos, menores no emancipados y de la sociedad conyugal.

- Matrimonio con r¨¦gimen de separaci¨®n de bienes: se acumula en el marido (y en caso de incapacitaci¨®n, en la mujer) el patrimonio de la mujer y de los hijos menores no emancipados, sin perjuicio del prorrateo en la cuota.

- Divorcio o separaci¨®n judicial: se acumulan en cada c¨®nyuge los bienes propios y los de los hijos bajo su patria potestad.

b) Tambi¨¦n est¨¢n obligados a declarar los no residentes por la parte de su patrimonio situado en territorio espa?ol, cualquiera que sea la cuant¨ªa de la misma.

El plazo para presentar la declaraci¨®n queda subordinado al exigido respecto al IRPF, debi¨¦ndose presentar ambas declaraciones conjuntamente. El plazo general del 1 de marzo al 10 de junio es el que prevalece si el contribuyente no est¨¢ obligado a declarar por IRPF.

El patrimonio neto

Aunque en la definici¨®n del cho imponible no se exprese de este modo, el objeto del tributo es el patrimonio neto, por lo que del valor de los bienes y derechos es necesario deducir el importe de las cargas que pesen sobre los bienes y las deudas del sujeto pasivo existentes en la fecha de devengo del impuesto.

El patrimonio bruto -delimitado como hecho imponible- est¨¢ constituido por el conjunto de lo bienes y derechos de que sea titular el sujeto pasivo y sean atribu¨ªbles al mismo a 31 de diciembre de cada a?o, siempre que aqu¨¦llos tengan contenido econ¨®mico. Quedan, por tanto, excluidos los derechos personales, familiares, el capital humano y, en general, todos los derechos sin posible valoraci¨®n econ¨®mica.

Existen reglas de atribuci¨®n de bienes y derechos al sujeto pasivo en supuestos especiales:

- Comunidades de bienes, herencias yacentes y entidades sin personalidad jur¨ªdica: Se atribuyen a cada uno de los condue?os, socios o part¨ªcipes en base a la proporci¨®n establecida, y si ¨¦sta no consta a la Administraci¨®n de forma fehaciente, por partes iguales.

- Bienes con precio aplazado en todo o en parte: Se atribuyen al propietario por el todo, incluyendo entre sus deudas lo no pagado. Si la adquisici¨®n se ha realizado con pacto de reserva de dominio, s¨®lo se le atribuye su titularidad por el importe de lo satisfecho hasta la fecha del devengo.

- Certificados de dep¨®sito: Se atribuyen a la persona a cuyo nombre aparezcan en el registro del banco emisor, salvo que pruebe que las transmiti¨® a un tercero antes del devengo del, impuesto.

- Dep¨®sitos en cuentas de titularidad- m¨²ltiple: Se atribuyen prorrateados por igual entre los diversos titulares, salvo que hubiesen establecido previamente diferente proporci¨®n.

Exenciones

La ley declara exentos los inmuebles urbanos declarados expresa e individualmente monumento hist¨®rico-art¨ªstico, as¨ª como las obras de arte que cumplan fines de difusi¨®n cultural fijados reglamentariamente.

Las condiciones reglamentarias, que han ampliado el ¨¢mbito legal de la exenci¨®n, son:

- Bienes urbanos monumento hist¨®rico-art¨ªstico: Comprenden los inmuebles art¨ªsticos o hist¨®ricos situados en el per¨ªmetro de un conjunto hist¨®rico-art¨ªstico, aunque no hayan sido declarados individualmente como tales. Si, aun integrados dentro de estos conjuntos, no forman parte del patrimonio hist¨®rico-art¨ªstico, la exenci¨®n no es total, pues s¨®lo deducir¨¢n de su valor el minusvalor que representen las limitaciones a que est¨¦n sujetos.

- Obras de arte: Abarca los bienes comprendidos en el inventarjo del patrimonio art¨ªstico y los que formen el tesoro documental y bibliogr¨¢fico de la naci¨®n.

- Estos bienes cumplen los fines de difusi¨®n cultura?:

a) S¨ª se comunica su existencia y situaci¨®n a la Direcci¨®n General del Patrimonio Art¨ªstico, Archivo y Museos.

b) Y el compromiso escrito de su titular de comunicar a dicha Direcci¨®n General noticia de cualquier traslado y autorizar el acceso para su estudio. Adem¨¢s de ello, para los inmuebles, que se permita la visita del p¨²blico una vez por semana, y para los muebles, que puedan ser exhibidos por la Direcci¨®n General en museos y exposiciones por plazo de tres meses al a?o, y que se puedan hacer reproducciones y estudios.

Base imponible

Est¨¢ constituida por el valor del patrimonio neto determinado por la diferencia entre el valor real de los bienes y derechos (activo o patrimonio bruto) y las cargas y grav¨¢menes de naturaleza real que disminuyan el valor de los bienes y las deudas y obligaciones de car¨¢cter personal.

Pero adem¨¢s de ello han de tenerse en cuenta dos normas:

- Una orden de 28 de marzo de 1979 que, al regular la actualizaci¨®n del valor de adquisici¨®n a efectos de fijar los incrementos y disminuciones de patrimonio en el IRPF, seg¨²n el art¨ªculo 20-5 de la ley 44/1978, extendi¨® la eficacia del valor as¨ª actualizado al IEP, a nuestro juicio en franca infracci¨®n normativa.

- La ley del ITP, seg¨²n la cual, para las adquisiciones posteriores al 1-7-1980, el valor que haya servido para liquidar el impuesto sobre transmisiones patrimoniales ser¨¢ el que haya de tomarse, como nuevo valor, en el IEP.

Por otra parte, y como excepci¨®n al valor de mercado, la ley y su reglamento (orden de 14 de enero de 1978) establecen los criterios concretos de valoraci¨®n de ciertos elementos patrimoniales de activo y de pasivo, con las dos excepciones mencionadas:

1. Bienes urbanos: Su valor se establece atendiendo al valor catastral de tales bienes, que desde el 1 de enero de 1981 son los consignados en el recibo de la contribuci¨®n territorial urbana.

S¨ª la renta catastral es inferior al 4% del valor catastral, se valoran capitalizando la renta al 4%.

Por ¨²ltimo, si se trata de bienes pendientes de valoraci¨®n catastral, se atender¨¢, salvo que sea aplicable otro criterio, a su valor de adquisici¨®n.

Como reglas especiales, hay que consignar:

- Edificios en construcci¨®n: S¨®lo se toman como valor de los mismos las cantidades invertidas en la construcci¨®n hasta el 31 de diciembre y la parte correspondiente del valor del solar.

- Propiedad horizontal: Se tomar¨¢ la parte proporcional del valor del solar seg¨²n la cuota fijada en el t¨ªtulo, as¨ª como las cantidades invertidas en el mismo para los edificios en construcci¨®n. En los ya construidos, el valor catastral incluye el valor del suelo y el de la construcci¨®n.

- P¨¦rdida total o parcial del inmueble por siniestro u otra causa: se deducir¨¢ el importe del deterioro sufrido.

2. Bienes r¨²sticos y pecuarios: Su valor se fija capitalizando al 4% la base imponible de la cuota fija de la contribuci¨®n territorial r¨²stica correspondiente al per¨ªodo impositivo, entendi¨¦ndose incluidos en este valor, a juicio de la Administraci¨®n, el valor de los bienes utilizados en la explotaci¨®n (maquinaria, aperos, etc¨¦tera), pero no las cuentas corrientes, aunque est¨¦n afectas a la explotaci¨®n..

En el caso de ganader¨ªa independiente, se aplica el criterio anterior. Si se trata de ganado reproductor cuyo ciclo puede repetirse dentro del a?o (no se dice cu¨¢ntas veces), s¨®lo se capitaliza el 50% de aquella base imponible.

Como medida muy criticada de pol¨ªtica de reforma agraria (por considerar que no son los m¨¢s apropiados los instrumentos fiscales para efectuar esta reforma), se establece un correctivo en las grandes explotaciones, consistente en que cuando el valor resultante de la capitalizaci¨®n determine para las explotaciones agrarias (se aprecia aqu¨ª exceso reglamentario al comprender las agr¨ªcolas, ganaderas y forestales, en tanto que en la ley s¨®lo se alud¨ªa a las agr¨ªcolas) pertenecientes a un solo propietario un valor superior a 7.500.000 pesetas (equivale a una cuota fija en la CTR superior a las 300.000 pesetas), el exceso de dicha cantidad se multiplica por tres.

Como reglas especiales, destacaremos:

- Declaraci¨®n de zona catastr¨®fica en un per¨ªodo: no se incluir¨¢n en el valor del activo del patrimonio los bienes r¨²sticos afectados.

- Bienes r¨²sticos afectos; a explotaciones y actividades sujetas a la cuota de licencia fiscal de actividades comerciales e industriales: se atender¨¢ a la regla establecida para el patrimonio empresarial.

3. Patrimonio empresarial (bienes afectos a actividades sujetas a la licencia fiscal de actividades comerciales e industriales): Salvo que pueda deducirse de la contabilidad, en cuyo caso la valoraci¨®n se realizar¨¢ bien por bien, deduciendo las deudas -con el impacto que ello produce sobre la cuant¨ªa del ajuar dom¨¦stico-, el valor ser¨¢ el neto de dicho patrimonio.

4. Dep¨®sitos en. cuenta corriente a la vista, de ahorro o a plazo.

Las reglas contenidas en la ley para estos dep¨®sitos que no sean por cuenta de tercero han sido desarrolladas por la. orden de 1 de enero de 1978 incurriendo en algunos excesos reglamentarios.

Estas reglas son:

- Se valoran seg¨²n "saldo medio ponderado" en el a?o anterior a la fecha del devengo. La orden dice a?o en que se produce el devengo.

a) Para su c¨®mputo no se considerar¨¢n las cantidades empleadas en la adquisici¨®n de bienes y derechos que figuren en el patrimonio del sujeto pasivo o en la cancelaci¨®n o reducci¨®n de deudas.

b) Para ello -dice la ordense deduce el primer saldo o sucesivos, hasta cubrir las deudas o adquisiciones. Los saldos as¨ª determinados se multiplican or los d¨ªas de permanencia y se divide la suma de saldos por Ios d¨ªas en que la cuenta estuvo abierta.

- Los saldos y dep¨®sitos bancarios de los que sea acreedor el sujeto pasivo a 31 de diciembre se aplican a las deudas. El resto se computa para determinar el saldo medio ponderado.

5. Certificados de dep¨®sito o documentos equivalentes: valor nominal.

6. Seguros de vida: valor de rescate que figura en la p¨®liza en el momento del devengo.

7. Participaciones en capital.

-Si los t¨ªtulos cotizan en bolsa: cotizaci¨®n media del ¨²ltimo trimestre inmediato anterior al devengo. La orden aclara que si son nuevas acciones suscritas no admitidas a¨²n a cotizaci¨®n de entidades que coticen, se tomar¨¢ como valor el de la ¨²ltima cotizaci¨®n de los t¨ªtulos antiguos dentro del per¨ªodo de suscripci¨®n, y que en caso de fallecimiento del titular se tomar¨¢ la cotizaci¨®n media del trimestre natural inmediato anterior al fallecimiento.

- Si los t¨ªtulos no cotizan en bolsa: valor te¨®rico de las participaciones, seg¨²n ¨²ltimo balance aprobado.

8. Deuda p¨²blica, obligaciones, bonos de caja y derechos de cr¨¦dito.

Cotizaci¨®n media del ¨²ltimo trimestre inmediato anterior al devengo o valor nominal, seg¨²n coticen o no, respectivamente, en bolsa. Es aplicable la regla especidal en caso de fallecimiento.

9. Participaciones en sociedades de inversi¨®n mobiliaria sin cotizaci¨®n burs¨¢til.

Diferencia (valor liquidativo) entre el activo (valorado conforme a las normas anteriores) y el pasivo social.

10. Propiedad dividida y derechos reales de disfrute.

Se aplican las reglas del igtp y ajd.

11. Bienes y (derechos no especificados.

- Valor de mercado, con posible aplicaci¨®n de la tasaci¨®n pericial contradictoria en caso de discrepancia con la Administraci¨®n.

12. Ajuar dom¨¦stico.

Los bienes que componen el ajuar dom¨¦stico (efectos personales, utensilios dom¨¦sticos y bienes muebles de uso particular del sujeto pasivo) se valorar¨¢n aplicando sobre la suma de los restantes valores que componen el activo patrimon¨ªal (patrimonio bruto) los siguientes porcentajes:

- 3% sobre la parte comprend¨ªda hasta los primeros 20.000.000 de pesetas.

- 5% sobre la parte que exceda de los 20.000.000 de pesetas.

Dentro del ajuar est¨¢n comprendidas tambi¨¦n las joyas, obras de arte, autom¨®viles o embarcaciones en cuanto que su valor un?tario no excede de 250.000 pesetas.

13. Deudas.

Por ¨²ltimo, las deudas y obligaciones del sujeto pasivo existentes en la fecha de devengo del impuesto, es decir, a 31 de diciembre, se valorar¨¢n por su importe nominal en tal momento.

A efectos de determinar la base imponible, debe precisarse que antes de computarse las deudas como pasivo patrimonial y deducirse del patrimonio bruto, reducir¨¢n los saldos acreedores y dep¨®sitos bancarios que existan a 31 de diciembre desde el 1 de enero del mismo per¨ªodo, a fin de computar el saldo medio de los mismos. Y solamente el exceso de las deudas y obligaciones que no se hubieran podido aplicar a reducir aquel valor del activo se tomar¨¢ expresamente como pasivo. No obstante, y con objeto de evitar una doble deducci¨®n, cuando la deuda haya sido originada por un pr¨¦stamo o cr¨¦dito cuyo importe est¨¦ ingresado en una cuenta corriente o dep¨®sito bancario, el importe de la deuda s¨®lo se imputar¨¢ al saldo de la cuenta desde que entraron en ella.

Base liquidable

En los supuestos de: obligaci¨®n personal de contribuir (residentes), el valor de patrimonio neto as¨ª determinado sufre una serie de reducciones que tratan de contemplar las circunstancias personales de los contribuyentes.

Estas reducciones son:

- Con car¨¢cter general: 6.000.000 de pesetas.

- Por matrimonio (sin divorcio o separaci¨®n judicial): 3.000.000 de pesetas.

- Por cada hijo rrienor de 25 a?os con derecho a deducci¨®n en el IRPF: 750.000 pesetas.

- Por cada hijo invidente, gran mutilado o gran inv¨¢l¨ªdo: 1.500.000 pesetas. Esta reducci¨®n es incompatible con la anterior.

Tarifa y cuota liquida

La tarifa tiene estructura progresiva, por tramos de riqueza. Aplicada a la base liquidable, nos da la cuota ¨ªntegra.

La cuota l¨ªquida resulta de deducir de la cuota ¨ªntegra la compensaci¨®n por impuestos extranjeros con objeto de evitar la doble imposici¨®n internacional.

El l¨ªmite de la cuota a ingresar es del 55% sobre la base imponible del IRPF para la suma de las cuotas ¨ªntegras del IRPF y del IEP.