?Hacia un nuevo IRPF?

El papel desempe?ado hist¨®ricamente por el impuesto sobre la renta en la aplicaci¨®n de la pol¨ªtica de justicia distributiva se ha sustentado en una estructura de tipos de gravamen progresivos, sin la que dif¨ªcilmente dicho papel habr¨ªa sido factible. Reconocida la importancia y la funcionalidad de la progresividad en este contexto, es obligado hacer tambi¨¦n lo propio con los costes que, como contrapartida, aqu¨¦lla hace necesario afrontar. La ausencia de una correcta actuaci¨®n encaminada a su soluci¨®n, especialmente en ¨¦pocas de alta inflaci¨®n, ha perturbado el adecuado funcionamiento del impuesto y desencadenado un justificado descontento en un amplio n¨²mero de pa¨ªses industrializados.Con independencia de lo anterior, uno de los problemas intr¨ªnsecos al IRPF se deriva del establecimiento de periodos impositivos. El dise?o de un IRPF habr¨ªa de partir de la resoluci¨®n de un interrogante b¨¢sico: ?cu¨¢l es el periodo de tiempo al que deber¨ªan ir referidas las declaraciones del impuesto desde una perspectiva de justicia tributaria?

M¨¢s all¨¢ de consideraciones de justicia, que en sentido estricto llevar¨ªan a comparaciones de rentas de ciclo vital, las restricciones que imponen el principio de factibilidad y otras cuestiones de orden pr¨¢ctico han abocado habitualmente a periodos impositivos anuales. Incluso no resulta infrecuente no plantear siquiera el mencionado interrogante, al haberse instalado la idea, por la fuerza de la costumbre, de que el IRPF es, naturalmente, un impuesto anual.

El an¨¢lisis de las consecuencias del fraccionamiento de la vida de un individuo a efectos fiscales en presencia de m¨ªnimos exentos y/o de tipos de gravamen progresivos ha tenido reservado tradicionalmente un espacio en los manuales de Hacienda p¨²blica, as¨ª como el estudio de las posibles v¨ªas para corregir la discriminaci¨®n resultante contra las rentas irregulares.

Dentro del examen de tales alternativas ha ocupado siempre un lugar destacado la propuesta efectuada hace ya sesenta a?os por William Vickrey, que, no obstante, alcanz¨® una mayor difusi¨®n a ra¨ªz de la publicaci¨®n de su obra Agenda for progressive taxation en 1947. Se trata del conocido como sistema de promedio acumulativo y, m¨¢s concretamente, de promediaci¨®n vitalicia. En este sistema, en lugar de tomar alg¨²n periodo de promediaci¨®n m¨¢s o menos arbitrario (tres o cinco a?os, por ejemplo), dicho periodo se extiende a la vida entera del contribuyente o, de manera m¨¢s restrictiva, a aquella parte de su vida en la que pueda considerarse independiente desde el punto de vista econ¨®mico.

El funcionamiento del sistema puede sintetizarse en los siguientes t¨¦rminos: al final de cada a?o fiscal, el contribuyente a?adir¨ªa la renta del ejercicio corriente a la renta acumulada desde el comienzo de la aplicaci¨®n del sistema. Para la renta total acumulada se calcular¨ªa un impuesto global, a partir de unas tarifas previamente establecidas. El contribuyente pagar¨ªa la diferencia entre dicho impuesto global y los impuestos acumulados pagados hasta la fecha, incrementados en el inter¨¦s devengado desde las respectivas fechas de pago. As¨ª, cada a?o, el impuesto pagado se va actualizando en funci¨®n del inter¨¦s estipulado, que se adiciona a su vez como renta del ejercicio.

De esta manera, como acertadamente se?alaba Newman en su manual de Hacienda p¨²blica de 1968, la propuesta de Vickrey viene a quebrar las limitaciones del c¨®mputo anual para fines fiscales, "haciendo de la declaraci¨®n anual un medio para un fin m¨¢s que un fin en s¨ª mismo". Con el sistema propuesto por Vickrey, la tributaci¨®n definitiva de un individuo, su factura fiscal, se determinar¨ªa en el momento de su fallecimiento, con lo que los pagos efectuados hasta entonces s¨®lo ser¨ªan realmente pagos a cuenta, que son compensados mediante el devengo de un inter¨¦s. En virtud de lo anterior, la secuencia temporal de los ingresos percibidos a lo largo de la vida no ser¨ªa un factor de discriminaci¨®n, con lo que se respetar¨ªa el principio de equidad horizontal. Asimismo, a t¨ªtulo de ejemplo, el mencionado sistema ayudar¨ªa a resolver problemas como el del controvertido tratamiento fiscal de las stock options.

Las virtudes de la propuesta de Vickrey han sido reconocidas desde hace tiempo. Sin embargo, la constataci¨®n de su complejidad ha sido hasta ahora un freno m¨¢s poderoso para su posible implantaci¨®n. Indudablemente, el principio de economicidad debe ser siempre ponderado ante cualquier eventual reforma impositiva, aunque es evidente que no constituye un principio supremo, y en no pocas ocasiones es sacrificado en aras de alcanzar determinados objetivos. Uno de los principales inconvenientes del sistema de promedio acumulativo es la necesidad de arrastre de informaci¨®n, aunque no debe perderse de vista que el problema consiste realmente en trasladar una cifra de renta acumulada y otra de impuestos satisfechos. Sin menospreciar los posibles costes de cumplimiento resultantes, lo cierto es que tales dificultades pueden, cuando menos, quedar relativizadas en una ¨¦poca como la actual, caracterizada por un creciente protagonismo de las tecnolog¨ªas de la informaci¨®n.

Al margen de lo anterior, que concierne m¨¢s bien a aspectos formales, y que en la situaci¨®n actual resultan m¨¢s favorables a la propuesta de Vickrey que hace cincuenta a?os, cabe preguntarse si ha habido tambi¨¦n variaciones en los aspectos de fondo.

De entrada, a ra¨ªz de las reformas aplicadas a lo largo de los ¨²ltimos a?os en los pa¨ªses de la OCDE en el sentido de aplanar las tarifas del IRPF, aparentemente existe una menor necesidad de aplicar sistemas de promediaci¨®n. Ahora bien, hay que tener en cuenta, de una parte, que el IRPF sigue siendo un impuesto progresivo; de otra parte, siguen existiendo e incluso tienden a cobrar un mayor protagonismo -que deber¨ªa ser m¨¢ximo con un impuesto lineal- los diversos mecanismos para la instrumentaci¨®n de los m¨ªnimos exentos. No han desaparecido, por tanto, ni parece que sea deseable su erradicaci¨®n, las diferentes disposiciones que est¨¢n en la base de la discriminaci¨®n de las rentas irregulares en el IRPF.

En otro orden de cosas, en el curso de los ¨²ltimos a?os est¨¢n cristalizando diversas tendencias demogr¨¢ficas y laborales que acent¨²an la importancia de las rentas irregulares:

- El aumento del autoempleo y de la propensi¨®n a la creaci¨®n de empresas hace que sea mayor la proporci¨®n de personas cuyas rentas est¨¢n vinculadas a actividades econ¨®micas independientes, con la consiguiente subordinaci¨®n al devenir del ciclo econ¨®mico.

- La imparable desregulaci¨®n del mercado de trabajo, en el que vienen adquiriendo un mayor peso los contratos temporales, discontinuos y a tiempo parcial, hace que tienda a decrecer la importancia de los contratos vitalicios garantizados, especialmente para los entrantes en el mercado de trabajo. Si a ello unimos la cada vez m¨¢s extendida utilizaci¨®n de f¨®rmulas de retribuci¨®n variable, el resultado no puede ser otro que una mayor volatilidad de las rentas laborales a lo largo del tiempo.

- El aumento de la esperanza de vida, m¨¢s alta en la mujer, cada vez m¨¢s integrada en la poblaci¨®n activa, da lugar a que las rentas acumuladas durante la etapa laboral activa hayan de distribuirse en la pr¨¢ctica para un periodo de tiempo cada vez m¨¢s amplio. Lo anterior se ve agravado por una incorporaci¨®n m¨¢s tard¨ªa al mercado de trabajo y un acortamiento de la edad de jubilaci¨®n.

- El elemento temporal adquiere asimismo una mayor trascendencia a ra¨ªz del creciente colectivo de part¨ªcipes en planes de pensiones privados, sobre todo en el momento de hacer efectiva su prestaci¨®n.

Uno de los rasgos que han distinguido la trayectoria cient¨ªfica del prestigioso premio Nobel norteamericano ha sido su preocupaci¨®n por resolver problemas econ¨®micos reales, aportando siempre propuestas innovadoras y adelantadas a su tiempo. Al igual que los avances tecnol¨®gicos hacen hoy posible poner en pr¨¢ctica las precursoras propuestas de Vickrey para regular el tr¨¢fico urbano, los cambios en los recursos disponibles para la aplicaci¨®n de los impuestos hacen que tambi¨¦n sea factible su sistema de promediaci¨®n vitalicia, requisito ahora a¨²n m¨¢s imprescindible para que el IRPF pueda lograr ser un tributo verdaderamente justo.

Braulio Medel C¨¢mara y Jos¨¦ M. Dom¨ªnguez Mart¨ªnez. Universidad de M¨¢laga.