La valoraci¨®n de inmuebles, ante el impuesto de plusval¨ªas y renta

Un aspecto novedoso y controvertido del nuevo impuesto sobre la renta, cuya primera declaraci¨®n tendr¨¢ que presentarse en 1980, es sin duda, el gravamen de las plusval¨ªas, o dicho en t¨¦rminos legales, de los incrementos del patrimonio.Desde el 1 de enero de 1979 se gravan en el nuevo impuesto sobre la renta las diferencias de valor que se pongan de manifiesto con motivo de la transmisi¨®n de cualquier bien. A efectos de este impuesto, el importe de la plusval¨ªa se determina por diferencia entre los valores de adquisici¨®n y enajenaci¨®n de los elementos patrimoniales, y, sobre la cantidad resultante no se practica ning¨²n tipo de correcci¨®n monetaria.

Una vez determinada la plusval¨ªa, se divide por el n¨²mero de a?os comprendidos entre la adquisici¨®n y enajenaci¨®n del bien, y, en el supuesto de que no pueda determinarse dicho per¨ªodo, se toma el de cinco a?os. El cociente resultante se suma a las otras rentas del contribuyente para determinar la magnitud sobre la cual se aplica la tarifa del impuesto, y el resto de la plusval¨ªa no acumulada a las otras rentas se grava al tipo medio que seg¨²n la escala del impuesto resulte de la operaci¨®n anterior.

As¨ª, por ejemplo, supongamos que una persona vende en julio de 1979, por cinco millones de pesetas, un inmueble adquirido ocho a?os antes en dos millones de pesetas y durante dicho a?o percibe otras rentas por un importe de 2.200.000 pesetas. La plusval¨ªa obtenida de tres millones de pesetas, teniendo en cuenta la tarifa del nuevo impuesto sobre la renta, resultar¨ªa gravada de la siguiente forma:

- Dividiendo el importe de la plusval¨ªa (3.000.000 de pesetas) entre el n¨²mero de a?os que mediaron entre la adquisici¨®n y posterior enajenaci¨®n (8) obtendr¨ªamos el importe (375.000 pesetas) que habr¨ªa que adicionar a las restantes rentas (2.200.000 pesetas) para aplicar la tarifa progresiva de gravamen.

- Aplicando dicha tarifa a la cantidad as¨ª obtenida resultar¨ªa que las 375.000 pesetas correspondientes a la parte de plusval¨ªa imputable para determinar el tipo medio de gravamen se gravar¨ªa a un tipo marginal del 26,73 %, que incrementar¨ªa la cuota ¨ªntegra en 100.237 pesetas. Este 26,73% es el tipo aplicable al exceso de base imponible sobre 2.200.000 pesetas. La cuota ¨ªntegra sobre esta base de 2.200.000 pesetas es de 442.200 pesetas.

- De acuerdo con lo anterior, el tipo medio de gravamen ser¨ªa el resultado de dividir la cuota ¨ªntegra total (442.200 + 100.237) entre la base imponible total (2.200.000 + 375.000), esto es, el 21,06 %. Aplicando dicho tipo medio a la parte de plusval¨ªa no imputada a efectos de la tarifa (3.000.000 - 375.000 = 2.625.000) se obtendr¨ªa una cuota adicional de 552.969 pesetas.

En definitiva: al contribuyente del ejemplo, por la plusval¨ªa de tres millones de pesetas, le corresponder¨ªa pagar una cuota de 653.206 pesetas (100.237 + 552.969), o, dicho de otro modo, la citada plusval¨ªa soportar¨ªa en este caso un gravamen efectivo del 21,77 %.

Una alternativa: la revalorizaci¨®n

Como ha podido comprobarse en el nuevo impuesto sobre la renta las plusval¨ªas est¨¢n sometidas a un tratamiento fiscal riguroso, sobre todo si se tiene en cuenta la moderada, y en determinados casos nula, tributaci¨®n de las mismas en el sistema anterior.Por otra parte, el proceso inflacionista que desde hace ya muchos a?os est¨¢ viviendo nuestro pa¨ªs da lugar a la existencia de plusval¨ªas exclusivamente monetarias, cuya tributaci¨®n obviamente es discutible.

Estos dos hechos han sido tal vez los que han impulsado a la Hacienda p¨²blica a establecer un procedimiento que de alguna forma atenuara, e incluso anulara en determinados casos, el gravamen de las plusval¨ªas. Este procedimiento consiste en tomar como valor de compra de los bienes adquiridos con anterioridad al 11 de septiembre de 1978 el que figure en la declaraci¨®n del impuesto sobre el patrimonio del ejercicio 1978, cuyo plazo de presentaci¨®n finaliza el 30 de junio, cuando ¨¦ste sea superior al de adquisici¨®n y siempre que el valor declarado no sea superior al de mercado.

Es decir, para los bienes adquiridos con anterioridad al 11 de septiembre de 1978, se computar¨¢ como plusval¨ªa sometida al nuevo impuesto sobre la renta la diferencia entre el valor de enajenaci¨®n y el que figure en la declaraci¨®n del impuesto sobre el patrimonio del ejercicio 1978, cuando ¨¦ste sea superior al de adquisici¨®n. Bastar¨¢, en consecuencia, valorar los bienes a precio de mercado para anular, o al menos reducir fiscalmente, la plusval¨ªa que se obtenga cuando se enajenan dichos bienes. As¨ª, si el contribuyente de nuestro ejemplo valora su inmueble al precio actual de mercado (5.000.000 de pesetas) se encontrar¨ªa con la agradable sorpresa de que al vender su inmueble en el mes de julio (en esos 5.000.000 depuestas) no se originar¨ªa plusval¨ªa alguna a efectos Fiscales, con lo que se habr¨ªa ahorrado unas buenas pesetas (653.206, en nuestro caso.

Adem¨¢s del procedimiento descrito para atenuar el gravamen de las plusval¨ªas con car¨¢cter general, en el nuevo impuesto sobre la renta existe otro beneficio fiscal para determinadas plusval¨ªas. As¨ª, cuando se trate de incrementos de patrimonio obtenidos por enajenaci¨®n de la vivienda habitual, la cuant¨ªa de los mismos se reducir¨¢ en dos millones de pesetas, siempre que el importe de la venta se reinvierta en bienes de la misma naturaleza y destino en un per¨ªodo no superior a dos a?os.

Es preciso advertir que est¨¢n facuitados a valorar sus bienes a precio de mercado no s¨®lo los contribuyentes que tengan obligaci¨®n de presentar declaraci¨®n por el ?impuesto sobre el patrimonio, sino tambi¨¦n los que no est¨¦n obligados a ello, pero presenten, de acuerdo con las normas de dicho impuesto, declaraci¨®n de los bienes y valores de su propiedad.

Para las personas f¨ªsicas que no estando sometidas al impuesto sobre el patrimonio no presenten declaraci¨®n de sus bienes y valores se tomar¨¢, no obstante, como valor de compra de los elementos patrimoniales, a efectos de la determinaci¨®n fiscal de la plusval¨ªa, el que resulte de las normas de valoraci¨®n de dicho impuesto, siempre que sea superior al de adquisici¨®n.

Aun cuando la facultad de valorar a precio de mercado afecta a todos los bienes adquiridos con anterioridad al 11 de septiembre de 1978, merece un comentario m¨¢s detallado la revalorizaci¨®n de los inmuebles. Ello es as¨ª por tres motivos diferentes. En primer t¨¦rmino, porque la propiedad de esta clase de bienes constituye un supuesto muy generalizado en nuestra sociedad. En segundo lugar, porque sobre dichos bienes se manifiesta de forma espectacular el fen¨®meno de la revalorizaci¨®n. Finalmente, porque la valoraci¨®n a precio de mercado de los inmuebles tiene unas determinadas consecuencias fiscales que es preciso analizar.

Consecuencias fiscales

La valoraci¨®n de los inmuebles a precio de mercado afecta a diversos impuestos.En el propio impuesto sobre la renta las repercusiones afectan a la cuant¨ªa de los rendimientos sometidos al impuesto. De una parte, en el supuesto de inmuebles urbanos utilizados por sus propietarios, se computan como rendimientos la cantidad que resulte de aplicar el tipo del 3% al valor por el que se hallen computados en el impuesto sobre el patrimonio, de modo que la valoraci¨®n a precio de mercado implica autom¨¢ticamente un aumento de renta imponible equivalente al 3% del incremento de valor del bien patrimonial. De otra, en el supuesto de inmuebles arrendados, se computa en cualquier caso el importe que por todos los conceptos se reciba del arrendamiento y se deduce un coeficiente de amortizaci¨®n que se aplica sobre el valor del elemento patrimonial, de forma que la valoraci¨®n a precio de mercado implica un aumento de los gastos deducibles y, en consecuencia, un menor rendimiento neto sujeto a gravamen.

En el impuesto sobre el patrimonio, la valoraci¨®n de los inmuebles a precio de mercado repercute sobre el importe del patrimonio sometido a gravamen y, en consecuencia, sobre la cuota a pagar. Es decir, a mayor valor del patrimonio mayor cuota del impuesto.

En el impuesto sobre transmisiones patrimoniales, por su parte, la repercusi¨®n es menos clara. El problema reside en que la valoraci¨®n a precio de mercado puede influir en la declaraci¨®n que se realice del valor de los inmuebles, a efectos del citado impuesto, cuando se efect¨²e su transmisi¨®n. Aunque el contribuyente sea en este caso el adquirente del bien, no cabe.duda de que el hecho de que el precio del inmueble est¨¦ de alg¨²n modo condicionado puede afectar al ¨¦xito de la operaci¨®n. A este respecto se advierte que en el actual impuesto sobre transmisiones patrimoniales, uno de los medios de comprobaci¨®n con que cuenta la Administraci¨®n son los datos y valoraciones que hubiesen sido aceptados por el contribuyente a efectos de otros impuestos.

Finalmente, seg¨²n reconoce la propia Administraci¨®n, las valoraciones declaradas en el impuesto sobre el patrimonio referentes a los bienes urbanos no repercutir¨¢n de modo directo en la Contribuci¨®n Territorial Urbana, tributo que ha pasado a ser de car¨¢cter local.

Una soluci¨®n t¨¦cnica, una soluci¨®n pol¨ªtica

Como se ha visto, son diversas las repercusiones que pueden derivarse de la valoraci¨®n de los inmuebles a precios de mercado. Algunas de ellas son claras, aunque de distinto signo: de una parte, el aumento de la renta imponible en el impuesto personal en el supuesto de inmuebles utilizados por sus propietarios, as¨ª como el posible incremento de la cuota del impuesto sobre el patrimonio que pueda derivarse de la revalorizaci¨®n efectuada; de otra, la eliminaci¨®n o atenuaci¨®n del gravamen de las plusval¨ªas en el impuesto sobre la renta. Las dem¨¢s repercusiones son evidentemente menos claras.Dada la diversidad de factores que deben tenerse en consideraci¨®n no es posible ofrecer una soluci¨®n t¨¦cnica que sea aplicable con generalidad. Ser¨¢ cada contribuyente, seg¨²n sus circunstancias y teniendo en cuenta lo hasta aqu¨ª expuesto, quien pueda adoptar la decisi¨®n m¨¢s adecuada.

Claro es que la soluci¨®n adoptada por el legislador al aprobar el nuevo impuesto sobre la renta para considerar los efectos de la inflaci¨®n sobre el gravamen de las plusval¨ªas no es la ¨²nica posible. Una alternativa que fue ampliamente debatida en la discusi¨®n por las Cortes del proyecto de ley del impuesto sobre la renta y que contin¨²a siendo objeto de atenci¨®n por algunos sectores de opini¨®n es la introducci¨®n de correcciones monetarias en la determinaci¨®n del importe gravable de la plusval¨ªa. No es posible resumir aqu¨ª los argumentos en pro y en contra de esta alternativa. Solamente queremos se?alar que la soluci¨®n apuntada trasciende del puro criterio t¨¦cnico hasta aqu¨ª expuesto, esto es, se trata de una soluci¨®n pol¨ªtica, y que, por tanto, aun cuando la anterior legislatura opt¨® por el criterio de la revalorizaci¨®n, puede ocurrir, sobre todo teniendo en cuenta la historia reciente del gravamen de las plusval¨ªas en nuestro pa¨ªs, que en un futuro no lejano sea nuevamente reconsiderado su tratamiento fiscal.