Una circular de Hacienda suaviza el delito fiscal

El Ministerio de Hacienda, a trav¨¦s de la Subdirecci¨®n General de Inspecci¨®n, ha enviado una circular a las delegaciones provinciales en la que se detallan los "criterios a seguir en las actuaciones relativas a posibles delitos contra la Hacienda p¨²blica". La circular interpreta en un sentido pr¨¢ctico la ley org¨¢nica 2/1985, de 29 de abril, que reform¨® el C¨®digo Penal en materia de delito fiscal. En particular, la circular define en qu¨¦ casos existe intenci¨®n de defraudar, admite la doble contabilidad siempre que sea veraz y se?ala que la falta de ingreso de las cantidades retenidas ser¨¢ delito de apropiaci¨®n indebida s¨®lo cuando se hayan efectuado.

La reforma del C¨®digo Penal elev¨® a cinco millones de pesetas la cantidad defraudada y estableci¨® el dolo o enga?o como circunstancias que deben producirse en el delito fiscal. En este segundo aspecto, la ley no detalla en qu¨¦ condiciones se considera cuando ha existido intenci¨®n de defraudar y, por tanto, delito.La circular de Hacienda, que lleva fecha de 16 de diciembre de 1986, y cuyo texto ser¨¢ publicado pr¨®ximamente por la revista Gaceta Fiscal, se?ala, en este sentido, que existe "una conducta dolosa cuando el contribuyente no refleja en su contabilidad, ni posteriormente los declara, la totalidad o parte de sus ingresos". Tambi¨¦n cuando hace constar en su contabilidad gastos inexistentes y cuando practica deducciones en la cuota en raz¨®n de inversiones que no han sido efectivamente realizadas.

La circular de Hacienda interpreta que existe intenci¨®n de defraudar cuando "el contribuyente es consciente de la antijuridicidad de su acci¨®n u omisi¨®n". Sin embargo, hay u?a salvedad y es que no se puede alegar desconocimiento de la normativa legal ni del perjuicio econ¨®mico a Hacienda. Lo que cuenta, para los inspectores de Hacienda, es la intenci¨®n. La misma ley de 29 de abril de 1985 consider¨® auton¨®mamente el llamado "delito tributario contable" por primera vez en Espa?a. En su art¨ªculo 4.1 se considera delito el incumplimiento "absoluto" de la llevanza de contabilidad mercantil o libros o registros fiscales en el r¨¦gimen de estimaci¨®n directa, siempre que se "est¨¦ obligado por ley tributaria".

Incumplimiento total

Por tanto, seg¨²n interpreta la circular de Hacienda, no basta para cometer delito fiscal con incumplir la obligaci¨®n gen¨¦rica que establece el C¨®digo de Comercio para todos los comerciantes de llevar contabilidad, ni incumplir las obligaciones contables emanadas exclusivamente de normas reglamentarias.Para que exista delito ser¨ªa necesaria la promulgaci¨®n de una nueva ley que concretara los sujetos pasivos que est¨¢n obligados a la llevanza de libros o registros fiscales. Un desarrollo reglamentario posterior deber¨ªa fijar los tipos de libros que deben llevarse y los requisitos que deben reunir desde el punto de vista formal. La circular de Hacienda pone, pues, de manifiesto la existencia de una laguna legal que deber¨ªa subsanarse para que pueda aplicarse la normativa sobre delito tributario contable.

Se requiere, adem¨¢s, seg¨²n este mismo art¨ªculo, que el incumplimiento sea "absoluto". Es decir, s¨®lo en los casos de ausencia total de los libros o registros exigidos o que ¨¦stos est¨¦n en blanco y que en un ejercicio no se registre ninguna anotaci¨®n relativa a las operaciones realizadas se considera delito. Basta, pues, con que de las anotaciones realizadas se puedan deducir las bases imponibles y la situaci¨®n econ¨®mico-patrimonial, del sujeto pasivo.

La doble contabilidad es otro de los aspectos que el C¨®digo Penal reformado en 1985 considera delito fiscal, y que la circular de Hacienda matiza. As¨ª, se considera delito la llevanza de contabilidades distintas que oculten o simulen la verdadera situaci¨®n de la empresa. Hacienda, sin embargo, interpreta que la doble contabilidad no es delito por s¨ª misma, sino solamente en tanto la realidad econ¨®mica reflejada sea distinta

Retenciones a cuenta

Por ¨²ltimo, la circular de Hacienda no considera delito el no practicar las retenciones a cuenta del IRPF o del impuesto de sociedades y, por tanto, no puede ser sancionado penalmente. Si bien la falta de ingreso de cantidades retenidas puede considerarse delito de apropiaci¨®n indebida, seg¨²n el art¨ªculo 535 del C¨®digo Penal, Hacienda considera que, adem¨¢s, las cantidades impagadas tienen que haber sido retenidas efectivamente para constituir delito.La interpretaci¨®n de Hacienda suaviza considerablemente las circunstancias a considerar en este caso. As¨ª, pesar¨¢ a la hora de considerar como delito la falta de ingreso de las cantidades retenidas "la situaci¨®n financiera de la empresa, cuya liquidez le hubiera impedido atender tales cr¨¦ditos tributarios". La benevolencia de Hacienda se extiende a las circunstancias de que las retenciones se hayan practicado formalmente y a que las retribuciones objeto de retenci¨®n hayan sido satisfechas.