Los gastos deducibles por intereses

La ley de Reforma Parcial del IRPF introduce unos l¨ªmites absolutos de 100.000 pesetas y de 800.000 pesetas a los gastos deducibles por intereses en la determinaci¨®n de los rendimientos del capital inmobiliario y mobiliario, respectivamente. A este respecto, y contestando a Hacienda, el autor afirma que la cuesti¨®n reside en esclarecer si estos l¨ªmites son ¨²nicos por unidad familiar o si, por el contrario, se deben aplicar por cada sujeto pasivo de la misma.

La publicidad de una circular interna de Economistas Asesores Fiscales (EAF), que es el ¨®rgano especializado del Consejo General de Colegios de Economistas de Espa?a, que agrupa a los economistas dedicados al asesoramiento fiscal, ha dado lugar a una rectificaci¨®n por parte del Ministerio de Hacienda. La EAF no pretende iniciar una pol¨¦mica est¨¦ril, pero s¨ª que entiende que sus afirmaciones tienen s¨®lidos fundamentos te¨®ricos que se exponen en esta colaboraci¨®n, argumentos que estrictamente tienen un car¨¢cter t¨¦cnico, y que avalan la presentaci¨®n de un recurso ante los tribunales de justicia para conseguir la defensa de los derechos del contribuyente siendo aqu¨¦llos, en ¨²ltima instancia, los que diluciden cu¨¢l debe ser la interpretaci¨®n correcta.

La ley de Reforma Parcial del IRPF introduce, desde el a?o 1986, unos l¨ªmites absolutos de 100.000 pesetas y de 800.000 pesetas a los gastos deducibles por intereses en la determinaci¨®n de los rendimientos del capital inmobiliario y mobiliario, respectivamente. La cuesti¨®n reside en esclarecer si estos l¨ªmites son ¨²nicos por declaraci¨®n (o por unidad familiar) o si, por el contrario, se deben aplicar por sujeto pasivo (es decir, por cada miembro de la unidad familiar que obtenga rentas de dicha naturaleza). El an¨¢lisis que hace la EAF es diferenciado para cada uno de los conceptos, si bien, en ambos casos, llega a la conclusi¨®n de que el l¨ªmite no tiene que ser ¨²nico por declaraci¨®n, sino que se aumenta en funci¨®n del n¨²mero de personas de la unidad familiar que obtengan rentas del capital mobiliario o inmobiliario.

La ley del IRPF, en su art¨ªculo 17, determina literalmente que para la determinaci¨®n de los rendimientos netos se deducir¨¢n, en su caso, de los rendimientos ¨ªntegros obtenidos por el sujeto pasivo los siguientes gastos: b) los intereses de los capitales ajenos invertidos en la adquisici¨®n de los bienes o derechos de esta naturaleza, cuyos rendimientos ¨ªntegros se computan, hasta el l¨ªmite de 100.000 pesetas en cada per¨ªodo impositivo.

Rendimientos netos

De esta transcripci¨®n resultan claras dos cuestiones: 1) Los rendimientos netos se deben calcular por sujeto pasivo. 2) El l¨ªmite se aplica en el c¨¢lculo del rendimiento neto, por lo que se aplicar¨¢ tantas veces como sujetos pasivos integrados en la unidad familiar obtengan rendimientos del capital mobiliario.

Llegados a este punto, es preciso desentra?ar si la unidad familiar puede considerarse sujeto pasivo del IRPF, lleg¨¢ndose a la conclusi¨®n negativa al no incluirla como tal la ley. Pero, adem¨¢s, el Tribunal Supremo, en sentencia de 6 de julio de 1984, que fija doctrina jurisprudencial en este punto, niega que pueda considerarse como tal, entre otros argumentos, porque "ser¨ªa rechazable aceptar la personalidad jur¨ªdica de la unidad familiar" s¨®lo a efectos tributarios y neg¨¢rsela en otras esferas del derecho, afirmando que la unidad familiar en el IRPF es un mero conjunto de personas que tiene como finalidad la acumulaci¨®n de todos los rendimientos e incrementos de patrimonio de cuantos la constituyen.

Respecto al l¨ªmite de 800.000 pesetas para los gastos deducibles derivados de los intereses de capitales ajenos invertidos en bienes inmuebles, el art¨ªculo 17 de la ley no especifica claramente que sea por referencia al sujeto pasivo, si bien en ning¨²n momento determina que deba aplicarse por unidad familiar. No obstante, la l¨®gica interna del tributo nos lleva a la conclusi¨®n de que el l¨ªmite debe aplicarse por sujeto pasivo contribuyente.

En efecto, el art¨ªculo 1 de la ley del IRPF establece que el impuesto sobre la renta grava la renta del sujeto pasivo y el hecho imponible consiste en la obtenci¨®n de renta por el sujeto pasivo, determinando la propia ley que s¨®lo son sujetos pasivos las personas f¨ªsicas, si bien, si est¨¢n integradas en una unidad familiar, todos los componentes quedar¨¢n conjunta y solidariamente sometidos al impuesto como sujetos pasivos.

Unidad familiar

En este punto, como en el caso anterior, la interpretaci¨®n del Tribunal Supremo considera que la unidad familiar es un mero conjunto de personas que tienen como finalidad la acumulaci¨®n de todos los rendimientos e incrementos de patrimonio. La determinaci¨®n de estos rendimientos netos exige que el c¨¢lculo se haya individualizado por sujeto pasivo, para posteriormente proceder a la acumulaci¨®n de los rendimientos netos calculados. Por tanto, el c¨¢lculo del rendimiento neto previo a la acumulaci¨®n es lo que determina que los l¨ªmites establecidos para el c¨¢lculo de esos rendimientos deba aplicarse por sujeto pasivo.

Este criterio interpretativo, diferente del que sostiene la Administraci¨®n en el impreso del IRPF, entendemos que, en aplicaci¨®n de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, no debe ser objeto de sanci¨®n, ya que, como dice ese alto tribunal, "la complitud y veracidad eliminan la malicia y convierten la discrepancia en la Administraci¨®n y el ciudadano en un debate cuya ¨²ltima palabra es la nuestra y nunca la de cualquiera de los sujetos activo o pasivo de la relaci¨®n jur¨ªdica".

Fiel a esta idea, la EAF ha interpuesto recurso ante los tribunales para que se dilucide, entre otras cosas, cu¨¢l de estas interpretacones es correcta. El reconocimiento de esta situaci¨®n no dlebe entenderse en ning¨²n caso como una llamada a la desobediencia civil o como una incitaci¨®n a practicar mal las declaraciones del IRPF. Muy al contrario, la EAF entiende que la iniciaci¨®n de este procedimiento judicial es necesaria para defender y garantizar los derechos del contribuyente.

es presidente de la EAF.