?Qu¨¦ es la renta para el fisco?

La renta es la suma de los rendimientos (procedentes de fuentes estables que no se agotan por la producci¨®n de aqu¨¦llos) y de las variaciones netas de patrimonio. Ello significa que, cualquiera que sea su procedencia, cualquier flujo a este patrimonio de dinero, bienes o derechos debe quedar sujeto al impuesto, especialmente si se tiene presente el car¨¢cter residual que respecto a los rendimientos tiene el concepto de incrementos o disminuciones de patrimonio. S¨®lo quedan excluidos los conceptos expresamente exceptuados como renta no sujeta que comentaremos m¨¢s adelante.Renta real y renta presunta

La idea b¨¢sica que preside el IRPF es la de gravar toda la renta del sujeto en la medida que efectivamente se haya producido. Se habla as¨ª de rendimientos netos (ingresos menos gastos) y se sujetan a tributaci¨®n tanto las rentas monetarias como las retribuciones en especie (autoconsumo, pagos directos por la empresa, etc¨¦tera).

Este prop¨®sito gen¨¦rico quiebra en dos supuestos en que cabe hablar de rentas presuntas:

a) Utilizaci¨®n de inmuebles urbanos por sus propietarios en que con el car¨¢cter de ingresos se valora dicha utilizaci¨®n por asimilaci¨®n al autoconsumo (3% del valor a efectos del IEP).

b) Presunci¨®n de retribuci¨®n del capital y del trabajo. De ella nos ocupamos ahora.

La normativa en vigor presume, salvo prueba en contrario, que las prestaciones de trabajo y capital son siempre retribuidas. La aplicaci¨®n de esta presunci¨®n requiere, previamente, que exista dicha prestaci¨®n de un modo real por cuanto s¨®lo puede presumirse la existencia de retribuci¨®n, no la de la prestaci¨®n misma. Por otra parte, el ¨¢mbito de aplicaci¨®n se limita al trabajo personal y al capital ("bienes en sus distintas modalidades") sin que pueda extrapolarse a otros supuestos como las actividades profesionales, empresariales o las variaciones patrimoniales.

Si bien siempre cabe la prueba en contrario, ¨¦sta, al versar sobre hechos negativos (?Qui¨¦n puede probar que no hay caballos amarillos? ?Qui¨¦n puede probar que no pas¨® nunca por un determinado lugar?), puede plantear problemas aun cuando siempre deba atender se a las circunstancias espec¨ªficas de cada caso. Por ejemplo, surte prueba en contrario un pr¨¦stamo en documento p¨²blico con pacto expreso de no exigibilidad de intereses o con un inter¨¦s inferior al usual en el mercado. En aquellos casos en que la presunci¨®n sea aplicable, las retribuciones presuntas se estimar¨¢n por su valor normal en el mercado, considerando ¨¦ste como aquel que ser¨ªa acordado para las mismas entre sujetos independientes. Ello exige que en cada caso se determine dicho valor y los medios utilizados, cuestiones que pueden ser objeto de reclamaci¨®n a su vez por s¨ª solas.

Supuestos excluidos de tributaci¨®n

Est¨¢n expresamente tasados, y, fuera de ellos, cualquier otra afluencia al patrimonio del sujeto pasivo constituye renta sujeta. Existen dos grandes apartados:

a) Premios

Tenemos por un lado los de la loter¨ªa nacional, los derivados de las quinielas (Patronato de Apuestas Mutuas Deportivas Ben¨¦ficas) y los de la Organizaci¨®n Nacional de Ciegos (es necesario tener un medio de prueba del origen de los fondos). Por otro, los premios literarios, art¨ªsticos o cient¨ªficos relevantes que pueden consistir en cantidades, en dinero o en especie, otorgados a una o varias personas, bien por el conjunto de su labor, bien por una obra concreta. Pero tan s¨®lo los relevantes tienen la consideraci¨®n de renta no sujeta. Los requisitos para que un premio se considere relevante son :

1) Respecto al premio mismo

-Su concesi¨®n debe ser posterior a la ejecuci¨®n de la obra o desarrollo de la labor premiadas (excluye las ayudas previas o simult¨¢neas a aqu¨¦llas).

-No implica la cesi¨®n de la propiedad intelectual de la otra.

2) Respecto a la convocatoria

-No incluir limitaciones respecto a los concursantes por razones ajenas a la propia naturaleza del premio.

-Tener car¨¢cter nacional o, en su caso, internacional.

-Si el concedente reside en Espa?a, debe gozar de cierta periodicidad y anunciarse en el BOE y en el Bolet¨ªn Oficial de la Provincia.

3) Aspectos formales

-Reconocimiento por el Ministerio de Hacienda (a solicitud del concedente) de la no sujeci¨®n del premio.

-El concedente comunicar¨¢ la fecha de concesi¨®n, la cuant¨ªa y el beneficiario al Ministerio de Hacienda.

b) Indemnizaciones

Se consideran como tales aquellas que constituyan compensaci¨®n por la p¨¦rdida o deterioro de bienes o derechos excluidos del hecho imponible del IEP, es decir, siempre que no sean susceptibles de valoraci¨®n a efectos de este impuesto.

El aspecto que es preciso resaltar es su naturaleza indemnizatoria: reparaci¨®n de los da?os causados y compensaci¨®n de los perjuicios irrogados. Se excluyen as¨ª aquellos supuestos en que la compensaci¨®n opera a trav¨¦s de la reposici¨®n o sustituci¨®n. Tambi¨¦n se excluyen cuando compensan un gasto incurrido deducible en el IRPF, pues, en otro caso, se obtendr¨ªa un doble efecto. Finalmente, hay que excluir los casos en que la p¨¦rdida del derecho o del bien sea voluntaria, pues implicar¨ªa una renuncia de su titular a cualquier reparaci¨®n derivada de dicha p¨¦rdida.

El reglamento contempla distintos supuestos, de los cuales los relativos a traslados, despido o cese, los correspondientes a lesiones personales y las derivadas de accidentes de trabajo, enfermedad profesional o incapacidad permanente por enfermedad com¨²n ser¨¢n comentados al tratar de los rendimientos del trabajo personal.

Queremos, no obstante, comentar aqu¨ª otros supuestos:

a) Indemnizaci¨®n por fallecimiento.

Si bien no est¨¢n sujetas, generalmente suponen adem¨¢s su exclusi¨®n del ¨¢mbito del IRPF, por estar gravadas en el impuesto sobre sucesiones del heredero o legatario fallecido.

b) Indemnizaciones por da?os morales.

Aun cuando no est¨¦n expresamente previstas en el reglamento, es obvio, su car¨¢cter compensatorio de la p¨¦rdida de un derecho (derechos de la personalidad: honor, intimidad, etc¨¦tera). Su cuantificaci¨®n no plantea problemas, por cuanto es el juez quien la fija.

Per¨ªodo impositivo

Frente a los tributos de hecho imponible instant¨¢neo (impuesto sobre ventas, aduanas,etc¨¦tera), el IRPF es un impuesto de hecho imponible peri¨®dico, pues ¨¦ste se produce a lo largo de un per¨ªodo de duraci¨®n dilatada ("obtenci¨®n de renta"), que se conoce como "per¨ªodo impositivo". Y siendo esto as¨ª, se convierte en algo absolutamente esencial se?alar el momento en que la renta se entiende obtenida, y nace la obligaci¨®n de contribuir, esto es, fijar el "devengo" del impuesto que cierra el per¨ªodo impositivo adoptado.

Como regla general, el per¨ªodo de la imposici¨®n ser¨¢ el a?o natural y el impuesto se devenga el 31 de diciembre de cada a?o.

No obstante, en ciertas circunstancias el per¨ªodo impositivo es inferior al a?o:

-Para el sujeto pasivo no integrado en una unidad familiar: por su fallecimiento en d¨ªa distinto al 31 de diciembre, coincidiendo el devengo con su ¨®bito.

-Para los integrados en una unidad familiar: por el fallecimiento de cualquiera de los c¨®nyuges, por disoluci¨®n del matrimonio o separaci¨®n judicial, por el fallecimiento del padre o madre solteros o por el cese de la tutela de alguno de los hermanos. La salida de otro miembro de la unidad familiar (mayor¨ªa de edad, matrimonio, fallecimiento de un hijo, por ejemplo), no interrumpe el per¨ªodo impositivo.

En tales circunstancias el devengo del impuesto se produce cuando acaecen la misma y la base imponible est¨¢ integrada por la renta obtenida hasta dicho nomento, sin que proceda la elevaci¨®n de la misma al a?o. En cambio, la deducci¨®n general y las familiares deben aplicarse proporcionalmente al tiempo transcurrido. Nada se dice de esta reducci¨®n proporcional para las deducciones por gastos personales cuando se aplique la fija de 10.000 pesetas, por lo que entendemos que procede entera por cada per¨ªodo impositivo.

Ingresos y gastos computables

Cuesti¨®n ligada a la anterior, pues supone fijar los criterios por los que los ingresos y los gastos deben considerarse en un per¨ªodo impositivo o en otro.

1. Regla general

Toda esta materia est¨¢ presidida por el criterio de devengo ("cuando se devenguen los ingresos y se produzcan los gastos")en su acepci¨®n jur¨ªdica, pues se entienden devengados los ingresos en el momento en que son exigibles por el acreedor y producidos los gastos desde el momento en que su importe sea exigible por quien haya de percibirlos. Hubi¨¦ramos entendido m¨¢s conveniente dejar opci¨®n al contribuyente para aplicar el devengo econ¨®mico (as¨ª, en los intereses: d¨ªa por d¨ªa o al t¨¦rmino del plazo de vencimiento).

2. Otros criterios potestativos

No obstante, los sujetos pasivos pueden utilizar otros criterios de imputaci¨®n (caja, ciertos criterios de periodificaci¨®n, etc¨¦tera), siempre que concurran los siguientes requisitos:

-Manifestarlo por escrito al presentar la declaraci¨®n correspondiente al primer ejercicio en que deban surtir efecto los nuevos criterios, justific¨¢ndolos y especificando su plazo de aplicaci¨®n. La Administraci¨®n puede rechazar estos criterios, rectificando de oficio la liquidaci¨®n, acuerdo contra el que podr¨¢n interponerse los recursos pertinentes.